Выездные проверки наводят ужас абсолютно на всех налогоплательщиков. Однако о камеральных проверках, с которыми сталкиваются абсолютно все компании и предприниматели и гораздо чаще, большинство руководителей компаний и собственников бизнеса знают лишь понаслышке.
Между тем от того, насколько качественно компания подготовилась к проверке, зависит ее финансовое благополучие и отсутствие необходимости вести оправдательную переписку с ИФНС, давать пояснения на налоговых комиссиях и сдавать уточненные декларации после акта камеральной проверки.
В данной публикации мы расскажем все о камеральной налоговой проверке.
Общая информация о камеральной проверке
Вы сдали в инспекцию налоговую декларацию – все, камералка началась.
Камеральная проверка – что это?
Камеральная налоговая проверка – это проверка соблюдения законодательства о налогах и сборах на основе налоговой декларации и других документов, которые налогоплательщик самостоятельно сдал в налоговую инспекцию, а также документов, которые имеются в распоряжении ИФНС.
Другими словами, камеральная проверка – это проверка налоговой отчетности компаний, ИП и физлиц. Камералка начинается сразу после того, как организация, предприниматель или физлицо представили в ИФНС налоговую декларацию.
Камеральная проверка ИП и компании проводится исключительно за тот налоговый период, который охватывает сданная декларация.
В отличие от выездной налоговой проверки, для «камералки» не требуется какого-либо решения руководителя ИФНС. Проверка начинается по факту сдачи налоговой декларации. Уведомление о начале камеральной проверки налогоплательщику также не направляется.
Периодичность камеральных проверок зависит от частоты сдачи отчетности.
Важно!
Для каждого налога Налоговым кодексом установлены свои сроки сдачи отчетности. При задержке подачи декларации на камеральную проверку на 10 дней и более налоговая инспекция вправе заблокировать компании банковские счета. ИФНС снимет блокировку только на следующий день после предоставления налоговой отчетности.
- «Блокировка счета: причины, последствия и руководство к действию»
- Диаграмма 1
-
- Источник: отчеты 2-НК на сайте ФНС России за 9 месяцев 2015–2017 годов
Где проходит проверка
Камералка проводится по месту нахождения налогового органа, то есть непосредственно в инспекции. Такие проверки проводит отдел камеральных проверок в ИФНС.
Этапы камеральных проверок
Основные этапы камеральной проверки следующие:
- Проверка правильности исчисления налоговой базы. На этом этапе проводится анализ, который включает в себя:
- проверку логической связи между отдельными показателями, необходимыми для исчисления налоговой базы;
- проверку сопоставимости данных декларации с аналогичными показателями предыдущего периода;
- взаимоувязку показателей бухгалтерской отчетности и налоговых деклараций, а также отдельных показателей деклараций по различным видам налогов;
- оценку данных бухгалтерской отчетности и налоговых деклараций с точки зрения их соответствия имеющимся в ИФНС данным о финансово-хозяйственной деятельности компании.
- Проверка правильности арифметического подсчета данных в декларации, исходя из взаимоувязки показателей строк и граф, предусмотренных ее формой.
- Проверка обоснованности заявленных налоговых вычетов.
- Проверка правильности примененных ставок налога и льгот, их соответствие действующему законодательству.
- Диаграмма 2
-
- Источник: отчеты 2-НК на сайте ФНС России за 9 месяцев 2015–2017 годов
Как проходит камеральная проверка, правила и порядок
Регламент проведения камеральной проверки подробно прописан в статье 88 Налогового кодекса РФ.
Ход камеральной проверки можно коротко описать следующим образом.
- Налогоплательщик (компания или ИП) сдает декларацию.
- Данные сданного отчета регистрируются в автоматизированной информационной системе ИФНС.
- Показатели декларации проверяются по контрольным соотношениям – для каждого налога они свои.
- Показатели текущего периода анализируются в сопоставлении с аналогичными показателями за прошлый период.
- Показателей представленной декларации сравниваются с показателями в иной отчетности, в частности, с отчетами по другим налогам – с целью выявления явных расхождений.
- Если после вышеназванных действий налоговики не выявили ошибок. Противоречий или нарушений – у инспекции нет оснований для проведения углубленной камеральной проверки. На этом «камералка» успешно заканчивается.
- Если в декларации по тому или иному налогу выявлены противоречия, ошибки, нарушения – высылают требование о представлении документов либо пояснений, а уже потом, если из документов или пояснений не удается установить причину противоречий либо если подтверждены ошибки и нарушения, составляется акт камеральной налоговой проверки.
В отличие от выездных налоговых проверок, на камеральных проверках инспекторы ограничены в своих правах по истребованию документов и запросу пояснений.
Инспекторы вправе требовать документы и пояснения не на каждой камеральной проверке, а только в определенных случаях.
- Ошибки и противоречия в декларациях Инспекторы вправе запрашивать пояснения, если найдут ошибки или противоречия в отчетности. В случае выявления технической (счетной) ошибки либо явных несоответствий финансовых показателей в декларации налоговики потребуют предоставить пояснения либо корректировку (сдать уточненную налоговую декларацию). Зачастую расхождения вполне закономерны, но проверяющие все равно просят их пояснить. Например, при выявлении расхождения выручки в декларациях компании по налогу на прибыль и в декларации по НДС, инспекторы просят его пояснить. Вместе с тем, расхождения между этими отчетами – это не ошибки или противоречия. Просто по некоторым операциям надо признать доход по налогу на прибыль, а НДС они не облагаются. В данном случае вправе требовать только пояснения. Представление каких-то дополнительных документов – по желанию компании.
Диаграмма 3
Источник: отчеты 2-НК на сайте ФНС России за 9 месяцев 2015–2017 годов - Подача уточненной декларации Если подается «уточненка», в которой увеличена сумма убытка либо уменьшен налог к уплате, – налоговики вправе требовать «первичку», счета-фактуры, регистры налогового учета и др.
- Льготы в налоговых декларациях Если компания воспользовалась какими-либо льготами, то налоговики вправе запросить документы и пояснения, подтверждающие данную льготу.
- Декларация по прибыли с убытком В ходе камеральной проверки декларации по налогу на прибыль ИФНС вправе направить компании требование о представлении пояснений, обосновывающих размер убытка.
- Возмещение НДС В ходе камералки по НДС, где налог заявлен к возмещению из бюджета, как правило, документы запрашивают всегда, а не только когда есть противоречия и расхождения.
Требование о представлении документов на камеральной проверке по НДС
Важно!
Подробнее о ситуациях, когда на камеральной проверке ИФНС вправе затребовать пояснения, читайте в публикации нашего блога «Какие документы вправе затребовать инспекция на камералке».
Какие пояснения требуют инспекторы на камеральных проверках
| Нестыковки | Расхождение выручки в декларациях компании по налогу на прибыль и в декларации по НДС | Расхождения между этими отчетами – это не ошибки или противоречия. Просто по некоторым операциям надо признать доход по налогу на прибыль, а НДС они не облагаются. Компания сама вправе решать, отвечать на запрос или отказать. |
| Не стыкуются данные в декларациях по НДС поставщика и покупателя. | На требование ИФНС надо сдать пояснения или уточненную декларацию. Иначе инспекторы оштрафуют на 5 тыс. (а то и 20 тыс. рублей) по статье 129.1 Налогового кодекса. | |
| Льготы | Инспекторы запрашивают документы, если компания использует льготы. Например, по налогу на имущество. Тогда инспекторы требуют акты приема-передачи, накладные на покупку льготных основных средств. | Представить документы или пояснения. Если ИФНС запросила документы – на ответ дается 10 рабочих дней. Если пояснения – представить их в ИФНС надо в течение 5 рабочих дней. |
| Динамика расходов | У проверяющих возникнут вопросы, если расходы компании растут быстрее доходов. Инспекторы заподозрят компанию в завышении расходов и попросят предоставить расчет затрат на материалы по каждому товару. | Делать такие расчеты компания не обязана, но если не выполнить просьбу ИФНС, директора /company/blog/vyzvali-na-nalogovuyu-komissiyu-5200/компании могут пригласить для дачи пояснений в налоговую. Подробнее о налоговых комиссиях читайте в публикации блога 1С-WiseAdvice «Вызвали на налоговую комиссию: как выиграть поединок с ИФНС?». |
Итак, если во время камеральной проверки ИФНС находит в сданной декларации ошибки, расхождения либо несоответствие сведений, она сообщает об этом компании или ИП и присылает требование представить пояснения или внести исправления в налоговую декларацию (т.е. представить уточненную декларацию по тому или иному налогу).
Пояснения можно представить в письменном виде лично, по почте либо по телекоммуникационным каналам связи с использованием электронной подписи.
Срок на дачу пояснений – 5 рабочих дней со дня получения требования о представлении пояснений. На представление документов отводится 10 рабочих дней.
Важно!
С января 2017 г. представлять пояснения для камеральной проверки по НДС нужно будет только в электронном виде по ТКС по установленному ФНС формату.
Бумажные будут считаться несданными, а значит, наступит ответственность по ст. 129.1 НК РФ. Сумма штрафа – 5 тыс. руб. за первичный проступок и 20 тыс. – за повторный. Таковы положения п. 3 ст. 88 и п.
1 ст. 129.1 Налогового кодекса РФ.
В любом случае, если у налоговиков возникают вопросы относительно сданной отчетности, речь идет уже об углубленной камеральной проверке. Процедура такой проверки зависит от ее оснований.
- Во время углубленной камеральной проверки налоговики изучают и оценивают представленные документы и пояснения, а также проводят дополнительные мероприятия налогового контроля.
- Диаграмма 4
-
- Источник: отчеты 2-НК на сайте ФНС России за 9 месяцев 2015–2017 годов
Какие контрольные мероприятия проводит ИФНС на камеральной проверке
Во время камеральной налоговой проверки инспекторы вправе проводить следующие мероприятия:
| Вызов в ИФНС для дачи поясненийВ ходе камеральной налоговой проверки ИФНС вправе потребовать пояснения от организации. Для этого в компанию направляется уведомление о вызове для дачи пояснений. В нем подробно указывается цель вызова организации. Вызов может быть направлен по телекоммуникационным каналам связи. | Статья 31 |
|
п. 3 статьи 88 |
Истребование документов у проверяемой компанииЧтобы получить необходимые документы, инспекция должна направить в организацию требование. Запрашивать документы по телефону ИФНС не вправе. В требовании о представлении документов должно быть указано:
Образец требования можно скачать в тексте статьи (под таблицей). |
Статья 93 |
|
Статья 93.1 |
| Допрос свидетелейНалоговое законодательство не содержит запрета на проведение допросов свидетелей в рамках камеральных проверок. Протоколы допросов свидетелей ИФНС вправе использовать в качестве доказательств при принятии решения по итогам камеральной проверки. | Статья 90 |
| Проведение экспертизыИнспекция вправе назначить проведение экспертизы в рамках камеральной проверки. Например, почерковедческую экспертизу подписей счетов-фактур, которые затребованы в ходе камеральной проверки. | Статья 95 |
| Привлечение специалиста, переводчикаНК РФ предусматривает возможность привлечения специалиста или переводчика для участия в проведении тех или иных конкретных действий, неразрывно связанных с налоговым контролем и вызванных необходимостью привлечения специалиста. Допускается лишь в той мере, в какой не хватает навыков, знаний и умений должностных лиц, осуществляющих налоговый контроль. | Статьи 96, cтатья 97 |
Кроме того, имеются судебные решения, которые подтверждают проведением осмотров на камеральных проверках по другим налогам. |
Статья 91, статья 92 |
Срок проведения камеральной налоговой проверки
Камерная проверка в налоговой проводится в течение 3-х месяцев со дня подачи декларации в ИФНС. При этом ИФНС может завершить камеральную проверку раньше, чем истекут отведенные на это три месяца, если успеет провести полный комплекс требуемых мероприятий налогового контроля (письмо ФНС от 27.11.2014 № ЕД-4-15/24606).
В то же время в ходе камеральной проверки инспекторы могут начать проводить дополнительные мероприятия налогового контроля, а это еще один месяц. Порядок назначения и проведения дополнительных мероприятий налогового контроля определен п. 6 ст. 101 НК РФ.
Конечно, инспекторам нельзя выходить за 3 месяца, но бывает, что ИФНС допускает нарушение сроков. Это по факту ничем не грозит, т.е. если решение по камеральной проверке вынесено за сроками проверки, то это не будет являться основанием для его отмены.
Камеральную проверку проводили 3 года — суды посчитали это нормальным
В этом случае не было зафиксировано нарушение прав налогоплательщика, указали суды.
Одна компания отправила декларацию по УСН в марте 2015 года за прошедший год. По непонятным причинам акт камералки был сформирован только через 2,5 года после сдачи декларации — в ноябре 2017 года.
Далее прошло еще время — налоговики проводили дополнительные мероприятия, затем они вынесли решение спустя 6 месяцев, то есть уже в марте 2018 года.
Как видно, прошло 3 года со времени предоставления декларации.
В решении значилось, что компания должна уплатить еще 84 тыс. руб. налога и 47 тыс. руб. штрафов и пеней. Выяснился факт неверного отображения доходов — на 1,5 млн руб. меньше, чем пришло выручки на расчетный счет. Сотрудники ФНС расценили это в качестве злостного занижения фирмой дохода.
Попытка компании оправдаться
Компания объяснила, что учет в 2014 году вели в целях упрощенки по методу начисления. На первую часть из 1,5 млн руб. был подписан акт в декабре 2013 года, оплата же поступила в компанию только в 2014 году. Фирма учла данный доход в 2013 году. Суды отметили, что при упрощенке нужно применять только кассовый метод (дело № А53-24714/2018).
Вторую половину от 1,5 млн руб. компания вернула третьему лицу векселями, потому что имело место неисполнение истцом контракта с другим контрагентом.
Но бумаг, удостоверяющих какие-либо взаимодействия третьего лица и указанного контрагента, не было. Компания оправдывалась тем, что подлинники этих документов потерялись при передаче их почтой в налоговую.
Но опись вложения и та, что предоставила ФНС, не совпали — суд не поверил.
Акт все же не смог бы доказать уменьшение доходов, поскольку третье лицо никак нельзя определить из-за того, что у его компании нет ИНН/КПП, указали суды.
Истец в свою защиту также указал на трехлетний срок проверки вместо законных трех месяцев. Суды ответили, что этот факт не считается нарушением существенных условий. То есть по этой причине решение налоговиков отменить не получится.
Однако апелляция отменила решение, но с этим не согласилась кассация, как и ВС (определение 308-ЭС19-13627). Кроме того, было решено, что не кончился и период давности для перечисления суммы налогов.
Почтовые нюансы
Истец попытался защититься и тем, что рассмотрение данных о проверке было в его отсутствие.
Судами было выяснено, что уведомление налоговой было послано компании на ее юридический адрес вовремя, однако вернулось отправителю с отметкой о неудачной попытке вручения.
Суды приняли решение, что в данной ситуации виновата компания — считается, что отправленные по почте бумаги были получены на 6 день после отсылки.
Камеральная проверка деклараций свыше 3- лет
Подборка наиболее важных документов по запросу Камеральная проверка деклараций свыше 3- лет (нормативно–правовые акты, формы, статьи, консультации экспертов и многое другое).
Судебная практика: Камеральная проверка деклараций свыше 3- лет
Зарегистрируйтесь и получите пробный доступ к системе КонсультантПлюс бесплатно на 2 дня
Открыть документ в вашей системе КонсультантПлюс:Кассационное определение Судебной коллегии по административным делам Верховного Суда РФ от 11.04.2018 N 48-КГ17-21Требование: О признании незаконными решений налоговых органов о доначислении НДФЛ, начислении штрафа и пеней, отказе в возврате НДФЛ.Обстоятельства: По мнению налогоплательщика, НДФЛ доначислен на доходы, полученные им от продажи земельных участков, которые находились в его собственности более трех лет.
Решение: В удовлетворении требования отказано, так как право собственности налогоплательщика на земельные участки, образованные в результате раздела исходного земельного участка, было зарегистрировано в 2012 и 2013 годах, доходы от их продажи получены налогоплательщиком в 2014 году и эти земельные участки находились в собственности налогоплательщика менее трех лет, что исключает освобождение полученных доходов от налогообложения.
11 августа 2015 года направила в ИФНС России по Центральному району г. Челябинска уточненную налоговую декларацию по налогу на доходы физических лиц по форме 3-НДФЛ. При этом отразила в декларации доход от продажи только одного земельного участка, который находился в ее собственности менее трех лет. Поскольку другие земельные участки находились в ее собственности более трех лет, полагала, что на основании пункта 17.1 статьи 217 Налогового кодекса Российской Федерации доходы от их продажи не подлежат налогообложению, а поэтому в декларации не отражены.
Статьи, комментарии, ответы на вопросы: Камеральная проверка деклараций свыше 3- лет
Зарегистрируйтесь и получите пробный доступ к системе КонсультантПлюс бесплатно на 2 дня
Открыть документ в вашей системе КонсультантПлюс:Статья: Новеллы администрирования «алкогольных» акцизов налоговыми органами в условиях цифровой экономики(Костикова Е.Г.)
(«Финансовое право», 2019, N 6)
Новый порядок проверки деклараций предусмотрен в письме ФНС России от 27 июля 2018 г. N ММВ-20-15/85@ «О сокращении сроков камеральной проверки» .
Налоговое ведомство определило, что под пилотный проект подпадают исключительно организации, которые могут быть квалифицированы как крупнейшие налогоплательщики : общая сумма налогов (НДС, акцизов, налога на прибыль организаций и НДПИ), уплаченная ими в бюджеты бюджетной системы Российской Федерации за три календарных года, предшествующие году подачи декларации, должна составлять более 1 млрд руб. . Также обязательным условием на момент подачи декларации является полная уплата сумм акциза (авансового платежа) в установленный срок, а также представление вместе с декларацией реестра таможенных деклараций, указанного в п. 10 ст. 198 НК РФ, и (или) перечня заявлений о ввозе товаров и уплате косвенных налогов в электронной форме по всем операциям, отраженным в декларации . Далее на дату истечения двух месяцев со дня представления декларации налоговым органом устанавливается: (1) отсутствие расхождений между налоговой базой по алкогольной и спиртосодержащей продукции, определенной налогоплательщиком в соответствии с подп. 1 п. 2 ст. 187 НК РФ, и объемом реализованных указанных подакцизных товаров за соответствующий налоговый период, отраженным в ЕГАИС; (2) отсутствие признаков нарушения норм налогового законодательства (в том числе уменьшения налоговой базы, суммы налога, подлежащей уплате) в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни, объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом учете, и (или) налоговой отчетности налогоплательщика. При этом если в результате камеральной проверки выявляются нарушения налоговых норм, инспекциям предписано незамедлительно организовывать мероприятия по проведению контрольно-аналитической работы с целью обеспечения представления уточненных налоговых деклараций либо по проведению предпроверочного анализа с целью принятия решения о проведении выездных налоговых проверок.
Нормативные акты: Камеральная проверка деклараций свыше 3- лет
Зарегистрируйтесь и получите пробный доступ к системе КонсультантПлюс бесплатно на 2 дня
Открыть документ в вашей системе КонсультантПлюс:Решение ФНС России от 19.07.2012Суть жалобы: Привлечение к ответственности, предусмотренной ст. 119 и п. 1 ст. 122 НК РФ, за непредставление налоговой декларации, неполную уплату НДФЛ; уменьшение ответственности с учетом смягчающих обстоятельств.
Решение: Жалоба оставлена без удовлетворения: 1) Так как земельный участок находился в собственности менее трех лет, заявитель имеет право на имущественный налоговый вычет, не превышающий 1 000 000 руб.
, в связи с этим доход, превышающий названную сумму, облагается НДФЛ в общеустановленном порядке по ставке 13 процентов; 2) Совершение налогового правонарушения впервые и отсутствие умысла не являются обстоятельствами, смягчающими ответственность; тяжелое материальное положение заявителя документально не подтверждено.
Сроки проведения камеральной налоговой проверки
Камеральная проверка — сроки проведения для этой формы налогового контроля определены законодательством о налогах и сборах. Рассмотрим подробнее, с какого момента начинается данная проверка, сколько длится, когда заканчивается, а также расскажем о других особенностях указанной формы контроля.
Говоря о сроках проведения камеральной налоговой проверки необходимо отметить, что (п. 2 ст. 88 НК РФ):
- начало проведения камеральной проверки совпадает с моментом представления налогоплательщиком налоговой декларации (расчета);
- сроки проведения камеральной налоговой проверки для российских компаний и ИП составляют 3 месяца за исключением НДС-декларации (6 мес. со дня представления иностранной компанией, состоящей в налоговом органе на учете в соответствии с п. 4.6 ст. 83 НК РФ, декларации по НДС).
- на проверку декларации по НДС у контролеров есть 2 месяца.
Подробнее о проверке НДС читайте в рубрике «Камеральная проверка по НДС», а также в материале «Камеральная налоговая проверка по НДС: сроки и изменения».
Итак, Налоговым кодексом (п. 2 ст. 88) установлен срок камеральной проверки, который составляет 3 месяца (или 2 месяца для НДС-декларации) с даты представления декларации или расчета. День представления напрямую зависит от способа представления налоговой декларации:
- Лично в налоговый орган. Днем представления считается день сдачи отчетности. В данном случае налоговый орган, согласно абз. 2 п. 4 ст. 80 НК РФ, обязательно должен сделать отметку о принятии декларации на ее титульном листе.
- По почте. Днем представления считается дата отправки. Хотя налоговики считают это неверным, так как инспектор не может начать камеральную проверку без соответствующей отчетности. Такая позиция поддерживается и судебными постановлениями (постановление ФАС Северо-Западного округа от 19.09.2012 № А66-376/2012).
- По телекоммуникационным каналам связи. Днем представления считается день отправки (п.4 ст.80 НК РФ).
При этом налоговики не обязаны приступать к контрольным мероприятиям строго в день получения декларации. Поэтому дата в акте камералки может отличаться от даты сдачи декларации. Но вот закончить проверку налоговики обязаны точно в срок. Подробности см. здесь.
Не забудьте, что декларацию по НДС налогоплательщики вправе представлять только по ТКС (абз. 1 п. 5 ст. 174 НК РФ).
Оформить декларацию по НДС без ошибок помогут материалы рубрики «Декларация по НДС».
Каковы сроки камеральной проверки по НДС
При подаче налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость с начисленным к уплате налогом срок проведения камеральной проверки изменился — 2 месяца.
Ошибки проверяющих, которые помогут оспорить решение по итогам налоговой проверки
Если своим решением по итогам налоговой проверки налоговая инспекция доначислила вашей компании недоимку, пени и штрафы, и вы с этим не согласны, то вам полезно будет узнать ошибки проверяющих, которые помогут отменить такое решение.
Для подготовки защитной позиции вашей компании следует использовать как формальные основания, связанные с процессуальными нарушениями налоговиков при проведении налоговой проверки, так и возражения по существу, связанные с неверным определением налоговиками действительных обязательств вашей компании перед бюджетом.
Для проверки не было оснований
Для начала решите, имели ли в принципе налоговики право проверять вашу компанию по тем налогам и периодам, которые отражены в решении? При отрицательном ответе на поставленный вопрос решение инспекции можно успешно оспорить.
Для проведения камеральной проверки основанием для ее проведения является подача налоговой декларации (расчета) (п.1 ст.88) .
В этой связи если компания не представила в инспекцию декларацию (расчет), и налоговая провела камеральную проверку на основе иных имеющихся у них документов и (или) полученных у третьих лиц сведений, то решение о доначислении недоимки, пеней и штрафов по итогам такой проверки неправомерно .
В этом случае налоговики вправе проводить иные мероприятия налогового контроля, но только не камеральную проверку .
Основанием для выездной налоговой проверки (далее – ВНП) является вынесение решения о ее проведении руководителем (заместителем руководителя) налоговой с учетом следующих ограничений (п.5 ст.89 НК РФ) :
- не допускаются две и более ВНП за один и тот же период по конкретному налогу;
- не допускается проводить ВНП более одного раза за календарный год в отношении конкретного налогоплательщика.
В этой связи решение о назначении ВНП за ранее проверенный период незаконно , а решение по итогам такой проверки в части доначислений, пеней и штрафов по повторно проверенному периоду подлежит отмене .
Следует отметить, что данные ограничения не распространяются при назначении повторной ВНП в следующих случаях (п.10 ст.89 НК РФ): контроль вышестоящего налогового органа за деятельностью нижестоящего; подача уточненной декларации с суммой налога в размере меньшем, чем ранее заявленная.
Выход за пределы проверки
Далее следует соотнести вынесенное решение с представленной на камеральную проверку отчетностью или с решением о назначении ВНП. Нередко налоговики доначисляют недоимку, пени и штрафы по тем налогам и за те периоды, которые не подлежали проверке в рамках проведенной камеральной или выездной налоговой проверки.
Из положений ст.ст. 88 и 89 НК РФ следует:
- камеральной проверке подлежит тот налог и период, за которые представлена налоговая отчетность (п. 1 ст. 88 НК РФ);
- выездной проверке подлежат налоги, указанные в решении о проведении ВНП, за период, не превышающий трех календарных лет, предшествующих году, в котором вынесено решение о проведении проверки («глубина» проверки), и указанный в решении о проведении налоговой проверки (п.п. 2, 4 ст. 89 НК РФ) .
В свете изложенного доначисление налоговиками недоимки, пеней и штрафов по итогам камеральной проверки за налоги и периоды, которые не были отражены в представленной вашей компанией в инспекцию отчетности, можно успешно оспорить в суде .
Аналогично при выездной налоговой проверке: если налоговики доначислили недоимку, пени и штрафы по налогу и за период, который не могли проверять, например, вынесли решение с учетом задолженности, образовавшейся перед бюджетом на 1 января года, который является первым из трех лет проверяемого периода, то решение в части доначисления суммы этой задолженности, а также соответствующих пеней и штрафа незаконно .
Отметим, что «глубина» ВНП не запрещает инспекции проверять налоговые и отчетные периоды текущего календарного года, в котором было принято решение о проведении ВНП . При этом проверка в отношении незавершенных налоговых периодов, как правило, не целесообразна, т.к.
у налогоплательщика еще окончательно не сформирована налоговая база и не исчислен налог.
В этой связи ФНС России рекомендует инспекциям включать в период ВНП только целые числа налоговых периодов по всем налогам и сборам и назначать ВНП не ранее наступления сроков сдачи налоговой отчетности .
Ранее налоговики практиковали принятие решение о проведении ВНП в конце календарного года, «застолбив» таким образом три предшествующих года.
Затем приходили в следующем году с решением о внесении изменений в решение о проведении ВНП , включив в проверяемый период календарный год, в котором была назначена ВНП.
При этом к моменту окончания срока проведения ВНП наступал срок сдачи отчетности за вновь включенный год, а, следовательно появлялся предмет для проверки — налог.
Вместе с тем такая практика неправомерна, т.к. согласно абз.7 п.2 ст.89 НК РФ проверяемые налоговиками периоды должны быть заранее указаны в решении о проведении ВНП.
Внесение изменений и дополнений в ранее принятое решение о проведении выездной (повторной выездной) налоговой проверки в части изменения проверяемых налогов и (или) периодов недопустимо . Как указал в одном деле суд, нормами ст.
89 НК РФ не предусмотрено изменение периодов ВНП после вынесения руководителем инспекции решения и начала проведения проверки, а решение, увеличивающее период проверки, следует рассматривать в качестве самостоятельного акта, который должен по своему содержанию соответствовать требованиям ст. 89 НК РФ .
В этой связи если период проверки оканчивается ранее календарного года, который налоговики фактически проверяют полностью с учетом сданных по итогам года налоговых деклараций, то подобные действия проверяющих должны расцениваться как выход за пределы проверки, а доначисления в это части — подлежать отмене
Нарушение процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки
Если проверка проведена налоговиками обоснованно и в установленных пределах, то есть еще одна возможность оспорить решение по формальным основаниям — это нарушение проверяющими процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки.
НК РФ выделяет существенные нарушения процедуры, влекущие безусловную отмену решения инспекции по итогам налоговой проверки, а именно (абз. 2 п. 14 ст.
101 НК РФ):
- обеспечение возможности проверяемого налогоплательщика участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя;
- обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения,и прочие нарушения процедуры, которые могут являться основаниями для отмены решения налогового органа, если только они привели или могли привести к принятию неправомерного решения (абз. 1, 3 п. 14 ст. 101 НК РФ).
- Существенность ошибок проверяющих при рассмотрении материалов налоговой проверки оценивается в каждом конкретном случае в зависимости от обстоятельств дела.
- В судебно-арбитражной практике ошибки признаются существенными при обоснованности, в частности, следующих выводов:
1) налоговики не приняли исчерпывающие меры по извещению налогоплательщика о времени и месте рассмотрения материалов проверки. Такой вывод можно сделать, например, если налоговики, не доказав уклонение общества от вручения ему акта камеральной налоговой проверки и уведомления о рассмотрении материалов налоговой проверки, направили документы по почте согласно почтовому реестру инспекции, причем данные по представленным инспекцией идентификаторам почтовых шифров отсутствуют на официальном сайте ФГУП «Поста России» .При этом данный вывод применим, если только в ходе судебного разбирательства не будет установлено, что указанное лицо фактически приняло участие в рассмотрении соответствующих материалов ; 2) налоговики не ознакомили налогоплательщика с доказательственными материалами.Такая ситуация имеет место, например, когда материалы налоговой проверки и дополнительных мероприятий налогового контроля по истребованию информации (документов) по налогоплательщику у третьих лиц (ст.93.1 НК РФ) не содержат сведений об ознакомлении налогоплательщика с полученной информацией (документами) ; 3) в акте проверки налоговики не указали выводы об установленных правонарушениях, за совершение которых налогоплательщик привлечен к ответственности.В подобной ситуации налогоплательщик просто лишен возможности подготовить свои возражения и дать объяснения в процессе рассмотрения материалов проверки; 4) выводы налоговиков в акте проверки и впоследствии в решении по итогам налоговой проверки сделаны налоговиками без ссылки на подтверждающие документы или сведения.Указанное обстоятельство принимается судами, если влияет на объективность рассмотрения материалов проверки и лишает налогоплательщика возможности в полной мере реализовать право на защиту своих интересов.
Распространенной процедурной ошибкой налоговиков является вынесение решения по итогам камеральной налоговой проверки после истечения установленного срока ее проведения, который в общем случае составляет три месяца со дня представления налогоплательщиком налоговой декларации (расчета) (п.2 ст.88 НК РФ). Данная ошибка не является существенной и потому сама по себе не влечет отмены итогового решения .
В то же время существенное нарушение срока камеральной проверки может быть учтено судом в совокупности с другими обстоятельствами, такими, как, например:
- налогоплательщик располагал документальным подтверждением вычетов по НДС, а непредставление их инспекции было вызвано истребованием документов после истечения срока камеральной проверки ;
- налоговики не сообщили о выявленных в представленных налогоплательщиком документах недостатках, в связи с чем у него не было возможности представить свои пояснения и внести исправления ;
- налоговики не направили уведомление о рассмотрении материалов проверки .
Использование «порочных» доказательств
В случае, если в обоснование своих выводов проверяющие ссылаются на доказательства, полученные по результатам отдельных мероприятий налогового контроля, рекомендуем оценить допустимость таких доказательств.
Ведь доказательства, которые получены с нарушением закона, налоговики не вправе потом учесть при вынесении решения по итогам налоговой проверки в силу абз. 2 п. 4 ст. 101 НК РФ, а суд — принять в качестве доказательства на основании ч.
3 ст. 64 АПК РФ.
В ходе налоговой проверки налоговики вправе проводить следующие мероприятия налогового контроля:
- допрос свидетеля (ст.90 НК РФ);
- производство осмотра территорий, помещений лица, в отношении которого проводится налоговая проверка, документов и предметов (ст.92 НК РФ);
- истребование документов у налогоплательщика (ст.93 НК РФ);
- истребование документов о налогоплательщике у третьих лиц (ст.93.1 НК РФ);
- выемка документов и предметов (ст.94 НК РФ);
- проведение экспертизы (ст.95 НК РФ);
- привлечение специалиста (ст.96 НК РФ);
- привлечение переводчика (ст.97 НК РФ);
- инвентаризация (п.13. ст.89 НК РФ) (только в рамках ВНП).
- В отношении каждого из указанных мероприятий налогового контроля НК РФ установлены основания и порядок их проведения.
- Перечислим ошибки при проведении отдельных мероприятий налогового контроля, в результате которых полученные проверяющими доказательства признаются в судебно-арбитражной практике недопустимыми:
- 1) налоговики не ознакомили налогоплательщика с постановлением о проведении экспертизы или не могут доказать обратное ;
2) налоговики не разъяснили налогоплательщику его права при назначении и производстве экспертизы (п. 7 ст. 95 НК РФ), или разъяснили, но не могут это доказать ;
- 3) налоговики привлекли для дачи заключения вместо эксперта специалиста, несмотря на то, что специалист не проводит исследований, не дает заключений, его мнение не имеет такого доказательственного значения, как заключение эксперта ;
- 4) почерковедческая экспертиза проведена по копиям документов .
- 5) налоговики ссылаются на экспертное заключение, составленное с нарушением требований ст. 95 НК РФ, например:
- вопросы для экспертизы сформулированы налоговиками за пределами специальных познаний эксперта в науке, искусстве, технике или ремесле ;
- в заключении не указано, какие документы были переданы эксперту и им исследованы ;
- в заключении эксперт сделал вероятностный вывод по заданному вопросу ;
- заключение дано не тем экспертом, который указан в постановлении о назначении экспертизы ;
- заключение не соответствует федеральным стандартам оценки .
ОСМОТР
1) нарушение налоговиками требований об участии в осмотре:
- понятых (любых незаинтересованные лица в количестве не менее двух человек (п. 2 ст. 98 НК РФ)) ;
- налогоплательщика ;
2) нарушения налоговиками правил составления протокола о проведении осмотра:
- протокол осмотра не оформлен ;
- в протоколе отсутствует подпись одного из инспекторов, участвовавших в осмотре, и (или) понятых .
ИНВЕНТАРИЗАЦИЯ
- нарушение налоговиками требований Положения о порядке проведения инвентаризации имущества налогоплательщиков при налоговой проверке, утвержденного Приказом Минфина России и МНС России от 10.03.1999 N 20н/ГБ-3-04/39 ;
- проведение инвентаризации в рамках камеральной проверки .
Истребование документов
Арбитражный суд высказался о недопустимости применения ст.54.1 НК РФ при истребовании документов при проведении камеральной налоговой проверки
Истребование налоговыми органами у налогоплательщика документов из года в год становится все более изощренным и вызывает глубокое недоумение со стороны бизнеса, равно как и вызывает сожаление у профессионального сообщества по поводу отношениия должностных лиц налоговых органов к толкованию действующего налогового законодательства.
Как известно, налоговые органы часто пытаются злоупотреблять своими правами и полномочиями, игнорируют требования к форме запроса документов и просто требую то, что требовать недопустимо в принципе.
Причина такого поведения по отношению к налогоплательщику одна – предпроверочный анализ не всегда дает полную картину взаимоотношений налогоплательщика со его контрагентами.
Сбор так называемого «компромата» через направление налогоплательщику требования о предоставлении документов (информации) остается одним из законных способов сбора нужной информации.
И вот, появился новый кейс, где налогоплательщик посчитал требование налогового органа о предоставлении документов (информации) незаконным. Суд встал на его сторону и указал на недопустимость расширительного толкования отдельных положений НК РФ.
Итак, имеем следующую ситуацию:
Налоговым органом (МИФНС № 19) в рамках камеральной проверки декларации по НДС у налогоплательщика (ООО «Инварда-Транс») были истребованы договоры (контракты, соглашения), договоры купли-продажи, договоры поставок, договоры аренды, агентские договоры, договоры цессии (уступки прав требования) и иные имеющиеся договоры со всеми приложениями и со всеми контрагентами, по сделкам, отражённым в декларации по НДС.
Помимо вышеуказанных документов налоговым органом были истребованы акты сверок с отражением сведений (в том числе печатей и подписей) обеих сторон, акты о зачете взаимных требований, а также оборотно-сальдовые ведомости (общие и по всем счетам бухгалтерского и налогового учета в разрезе субсчетов и контрагентов), доверенности и т.п.
Как может показаться сначала, требование вполне стандартное, а подобная практика (прочно укоренившаяся в головах проверяющих) вполне обычная, но вот налогоплательщик так не посчитал и решил оспорить его.
Посчитав, что требование не в полной мере соответствует законодательству и подлежит признанию частично недействительным ООО «Инварда-Транс» обратилось в УФНС России по Санкт-Петербургу с жалобой. Управление частично удовлетворило жалобу налогоплательщика.
Далее ООО «Инварда-Транс» обратилось в Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области с заявлением о признании недействительным требования МИФНС № 19 по Санкт-Петербургу в части.
Суд первой инстанции при рассмотрении данной ситуации в споре по делу А56-38742/2020, что не удивительно, встал на сторону налогового органа и признал его требование о предоставлении документов соответствующим закону.
Отказывая в удовлетворении требования налогоплательщика, суд первой инстанции согласился с дополнительными доводами Управления (бы привлечено в качестве третьего лица) и сослался на то, что при истребовании документов при камеральной проверке НДС также подлежит применению ст. 54.
1 НК РФ (Примечание: В тексте решения суда первой инстанции данное обстоятельство не раскрывалось, но суд апелляционной инстанции указал на это).
Кассация подтвердила «преюдициальность» пройденных без замечаний камеральных проверок
ЗАО «Таманский комбинат формовочных материалов» осуществляет добычу полезного ископаемого в виде формовочного песка на основании лицензии на право пользования недрами. В 2017 г. инспекция ФНС России по Темрюкскому району Краснодарского края провела камеральную проверку налоговой декларации общества по НДС за четвертый квартал 2014 г.
По факту проверки было установлено, что в проверяемом периоде налогоплательщик занимался реализацией формовочного песка с применением ставки НДС 18%.
Он также реализовывал вскрышные породы через магазины розничной торговли в рамках ЕНВД, оформляя товарные накладные без указания суммы НДС. По ее итогам обществу были доначислены налог в размере более 130 тыс. руб., 19 тыс. руб.
пеней, а также штрафы на сумму более 197 тыс. руб. в соответствии с подп. 1 ст. 119, 122 НК РФ.
Поскольку обжалование решения инспекции не увенчалось успехом в вышестоящем налоговом органе, общество оспорило его в арбитражном суде.
Тот удовлетворил требования налогоплательщика частично, признав решение инспекции недействительным в части доначисления НДС, а также соответствующих штрафа и пеней на общую сумму немногим более 2 тыс. руб.
, но отказав в удовлетворении остальной части требований. Апелляция поддержала данное решение.
Впоследствии окружной суд отменил все судебные акты по делу и направил его на новое рассмотрение. Свое решение кассация мотивировала тем, что нижестоящие суды не оценили довод общества о том, что вскрышная порода не является продуктом собственного производства, а представляет собой отходы при добыче полезного ископаемого.
Кроме того, в спорном периоде продукция реализовывалась только физическим лицам с применением кассовых аппаратов через объекты стационарной торговли, имеющие площади торгового зала, не превышающие 150 кв. м., а при применении системы налогообложения в виде ЕНВД общество руководствовалось разъяснениями уполномоченных госорганов.
При пересмотре дела первая инстанция признала недействительным решение налоговой инспекции, апелляция поддержала данный вывод.
Со ссылкой на Закон о недрах, Федеральный классификационный каталог отходов и ряд иных нормативных актов суды установили, что вскрышные породы являются отходами производства, и отклонили довод инспекции о наличии у общества признаков продукции собственного изготовления.
Также обе инстанции указали, что налогоплательщик правомерно не начислял НДС по операциям реализации отходов при добыче формовочного песка на основании уведомления налогового органа о возможности применения УСН.
Они отметили, что в распоряжении инспекции в период с 2013 по 2016 г.
имелись все необходимые документы общества, а также информация о его деятельности для своевременного выявления и уведомления об уточнении налоговых обязательств, в том числе в оспариваемом периоде.
Суды также учли, что инспекция проигнорировала толкование компетентного органа об определении вскрышных пород как отходов, а не продукции собственного производства, полученное до принятия обжалуемого решения по ходатайству общества.
В этой связи суды указали на правомерность применения обществом ЕНВД в спорном периоде по операциям, связанным с реализацией вскрышных пород по договорам розничной купли-продажи через объекты стационарной торговли с площадью торгового зала не более 150 кв. м. каждый.
Не согласившись с решениями судов, налоговая инспекция направила кассационную жалобу в АС Северо-Кавказского округа, настаивая на том, что вскрышные породы, добытые самим обществом и реализованные в карьере физическим и юридическим лицам, не являются покупным товаром для целей налогообложения ЕНВД, а подпадают под общий режим налогообложения. Расходы по вскрышным породам в целях налогообложения налогом на прибыль организаций формируют себестоимость полезного ископаемого и являются материальными расходами при производстве готовой продукции.
Изучив материалы дела № А32-19059/2017, арбитражный суд Северо-Кавказского округа вынес Постановление № Ф08-9949/2017 от 11 января, которым частично удовлетворил жалобу.
Окружной суд обратил внимание, что инспекция с 2002 по 2016 г. неоднократно принимала у общества налоговые декларации по ЕНВД без замечаний, поэтому налогоплательщик был уверен в обоснованности выбранного спецрежима.
В связи с этим он указал на невозможность переоценки выводов нижестоящих судов об отсутствии у инспекции оснований для начисления НДС, пеней и штрафа по п. 1 ст. 122 НК по реализации производимой обществом продукции.
Свою правовую позицию суд обосновал ссылкой на Постановление КС РФ от 28 ноября 2017 г. № 34-П.
При этом кассация отметила, что нижестоящие суды недостаточно полно исследовали факт отражения обществом в налоговой декларации по НДС за четвертый квартал 2014 г. операций по реализации некондиционного песка, по которым инспекция также начислила штраф в соответствии со ст.
119 НК.
Кроме того, суды не выяснили, законно ли в этой связи решение инспекции, вынесенное по результатам камеральной проверки декларации по НДС в отношении хозяйственных операций, отражаемых в декларациях по ЕНВД, не являвшихся в рассматриваемом случае предметом налогового контроля.
Также кассация сочла, что суды не дали правовую оценку законности решения с учетом применения обществом по операциям реализации некондиционного песка ЕНВД и наличии (отсутствии) у него в связи с этим обязанности представления налоговой декларации по НДС, а также вины в совершении налогового правонарушения.
С учетом перечисленного суд округа отменил решения нижестоящих судов в части признания недействительным решения инспекции о привлечении общества к ответственности по п. 1 ст. 119 НК и направил дело в этой части на пересмотр. В остальном оспариваемые судебные акты остались без изменения.
Комментируя «АГ» постановление, адвокат, партнер юридической фирмы «Тиллинг Петерс» Екатерина Болдинова отметила, что дело интересно тем, что не в первый раз возвращается на пересмотр, причем каждый новый круг приносит новые обстоятельства.
«Это одно из тех дел, понять которые можно, только погрузившись во всю историю рассмотрения, – пояснила эксперт.
– И пусть оно частично направлено на новое рассмотрение, однако выводы о том, что пройденные камеральные проверки без замечаний могут освободить юрлицо от ответственности при выявлении нарушений в будущем, суд округа в своем постановлении оценил как не подлежащие переоценке».
При этом Екатерина Болдинова назвала интересным вывод кассации о том, что налогоплательщик имел право на «разумные ожидания», исходя из письменных разъяснений и поведения самой инспекции: «Положения ст.
11 НК РФ такого основания для освобождения от ответственности, как “предыдущее прохождение камеральных проверок без доначислений и замечаний”, не содержат, так что суд воспользовался расширительным толкованием подп. 3 п. 1 ст. 111 НК РФ».
Адвокат выразила сомнение, что такая трактовка устоит на практике, – по ее мнению, данный подход весьма позитивен для налогоплательщиков, но из-за своей революционности вряд ли распространится на все суды.
Партнер юридической компании Taxology Михаил Успенский также оценил постановление окружного суда положительно, однако отметил существенный нюанс: «Налогоплательщик одержал победу по совокупности факторов, а не лишь потому, что ранее успешно прошел камеральную проверку».
По мнению эксперта, кассация установила ряд обстоятельств, подтверждающих разумные ожидания налогоплательщика о применяемом режиме налогообложения: это и успешное прохождение камеральной проверки, и уведомление о возможности применять УСН, выданное самой инспекцией, а также несколько писем Минфина, подтверждающих позицию общества. В этой связи Михаил Успенский выразил надежду, что данная судебная практика подстегнет инспекции на местах более вдумчиво относиться к камеральному контролю.
Загрузка...
